Data: 02.12.2021

Data: 21.10.2021

Tradicionalmente se diz que a incidência normativa é algo que se produz de forma infalível e automática quando do acontecimento de um evento que venha a se amoldar a determinada previsão legal. Desse modo, para que a norma tributária venha a incidir e produzir os seus efeitos, é necessário que ocorra um evento que esteja adequadamente descrito na norma jurídica, que demonstre capacidade contributiva por parte de quem o pratica, justificando a intromissão do Estado em sua esfera patrimonial.

O fenômeno da economia digital traz grandes desafios nesse aspecto, de sorte que as antigas realidades capturadas pelo legislador tributário não mais correspondem – nem de longe – às atuais formas negociais. Nesse sentido, várias utilidades foram desenvolvidas à margem de um apego estrito figuras já antes utilizadas, seja atreladas ao conceito de serviço como tradicionalmente posto, seja relacionadas ao conceito de mercadoria.

Isso não é diferente em relação às diversas soluções digitais que se amoldam, na medida do razoável, à ideia de software, haja vista a diversidade de produtos ou soluções inteligentes no contexto da economia digital que hoje albergam essa nomenclatura.

Nesse contexto, Supremo Tribunal Federal, em recente decisão paradigmática acerca do tema que envolve a tributação da atividade atrelada à disponibilização de softwares, no bojo do julgamento das Ações Diretas de Inconstitucionalidade n.º 1.945/MT e n.º 5.659/MG, esta última de relatoria do Exmo. Min. Dias Tofolli, firmou seu entendimento no sentido que a competência para dirimir conflitos de competência se encontra na “lei complementar”, conforme preceitua o dispositivo constante do art. 146, inciso I, da Constituição Federal; mas sem aprofundar – talvez da melhor forma – uma análise preliminar no sentido de que, para haver um conflito de competência, antes se deve identificar, ao menos, a pré-existência da competência em si, a fim de se tributar alguém com base na ocorrência de determinado evento.

A par dessa crítica, o fato é que, a partir desse precedente, a disponibilização de software, ao menos em tese, passaria a ser alvo exclusivamente da competência impositiva dos Municípios, e não mais dos Estados, afastando-se a possibilidade de incidência do ICMS, tendo em vista que o legislador complementar já deu seu “veredicto” acerca de quem deve tributar tais atividades, independente do rótulo que lhes atribuam (software de prateleira, disponibilizado em massa, personalizado, por encomenda etc.).

Em caso de importação de software, o tema ganha uma importância e um cuidado ainda maior, tendo em vista que é comum que se deixe de atentar ao fato de que não haja meio como o Fisco levar a efeito a fiscalização tributária nesses casos em particular, de sorte que não haveria como se tomar conhecimento de tais eventos tributáveis e nem se fazerem presentes as condições necessárias para lançar e cobrar o imposto eventualmente relacionado a tais atividades.

Mais que isso. Tal impraticabilidade de fiscalização no âmbito municipal, tendo em vista o potencial de gerar uma generalizada inobservância da norma jurídica, seja por contribuintes, seja por autoridades e juízes, poderia conduzir a uma completa perda de eficácia normativa. E isso, de alguma forma, não poderia influenciar na própria validade da norma de tributação, no contexto de sua existência no sistema jurídico?

Antes de responder a essa pergunta, interessante perquirir acerca da possibilidade de um determinado Município vir a cobrar ISS sobre a atividade de importação de software, mesmo que genericamente seja vista como uma espécie de sua disponibilização.

Assim, no âmbito municipal, notadamente no que se refere aos softwares ofertados a um público consumidor indefinido, via download ou disponibilizados em nuvem, seria extremamente difícil, para não se dizer impossível, a concretização de qualquer tipo de fiscalização ou cobrança do ISS nesse sentido.  

Como bem poutou Schubert de Farias Machado, “Na verdade, pelos meios atualmente disponíveis não há como controlar o movimento das utilidades digitais.”[1] Isso faz com que, na prática, haja uma consequente ineficácia generalizada da norma, com sua decorrente inobservância, seja por parte de quem a ela está sujeito, seja por quem detém a competência para a sua aplicação.

Ocorre que a ineficácia de uma determina norma jurídica gera, como decorrência lógica, o questionamento quanto à manutenção de sua validade dentro do sistema do direito posto, já que não há como assegurar, por vias do Direito, que ela venha a ser cumprida por qualquer sujeito que, a priori, esteja em relação a ela formalmente vinculado. Essas são as lições de Hans Kelsen:

“Uma norma que nunca e em parte alguma é aplicada e respeitada, isto é, uma norma que – como costuma dizer-se – não é eficaz em uma certa medida, não será considerada como norma válida (vigente). Um mínimo de eficácia (como sói dizer-se) é a condição de sua vigência. Porém, uma norma jurídica deixará de ser considerada válida quando permanece duradouramente ineficaz.”[2]

Em outras palavras, o teor pragmático do Direito, nesse sentido, gera repercussões no caráter formal da norma jurídica, comprometendo a própria validade da norma de tributação. 

Ademais disso, importante frisar que o próprio contribuinte se vê em situações muitas vezes desconfortáveis, principalmente quando tem de solucionar questões práticas no seu dia-a-dia, por exemplo, atreladas ao cumprimento de obrigações acessórias, que não estão definidas ou devidamente disciplinadas em qualquer enunciado normativo. Em outras palavras, se o Fisco não sabe sequer como fiscalizar essas atividades, como exigir, por outro viés, que o contribuinte esteja munido das informações e critérios necessários para o seu devido cumprimento? Isso, em verdade, se torna algo inexequível para ambas as partes.

Entende-se, por esses e outros motivos, em que pese o mais recente entendimento do STF, que a cobrança do ISS potencialmente incidente sobre a importação de softwares se vê, na grande maioria das situações concretas, como algo impraticável ou, até mesmo, inconstitucional.

[1] MACHADO, Schubert de Farias. Tributação e novas tecnologias. In.: Tributação e novas tecnologias (coord. Hugo de Brito Machado), p. 331.  

[2] KELSEN, Hans. O problema da justiça – Introdução de Mário G. Losano, p. XXXI e XXXII.  p. 12.

Foto de luis gomes no Pexels

Data: 05.08.2021

A vantagem tributária na constituição de Holdings imobiliárias em nosso País é de muitos conhecida, notadamente no que diz respeito à incidência do Imposto de Renda sobre locação e alienação de imóveis.

Caso o imóvel seja objeto de alienação em futuro mais próximo, convém ser contabilmente classificado como estoque no Ativo Circulante, enquanto que a sua alienação em maior prazo deve atrair a classificação contábil de imobilizado/ investimento no Ativo Não Circulante.

Nesse sentido, importante mencionar que a legislação societária prescreve que (i) os estoques devem ser contabilizados pelo custo de aquisição ou pelo valor de mercado, dos dois o menor (art. 183, inciso II, Lei n.º 6.404/1976); (ii) o ativo imobilizado deve ser contabilizado pelo seu custo de aquisição, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciação, amortização ou exaustão (art. 183, inciso V, da Lei n.º 6.404/1976); e (iii) a propriedade para investimento pelo seu valor justo.

Em relação a essa última hipótese, importante mencionar que sua contabilização pelo valor justo do ativo decorre de determinação legal, de forma que a antiga “reavaliação espontânea de ativos” hoje estaria vedada pela legislação após a vigência da Lei n.º 11.638/2007, que alterou a Lei das S.A., como se extrai do entendimento presente na Resolução n.º 1.157/2009, emitida pelo Conselho Federal da Contabilidade (CFC), no seguinte sentido:

“Reserva de reavaliação

127. A Lei nº. 11.638/07 eliminou todas as menções à figura da reavaliação espontânea de ativos.

Assim, prevalecem apenas as menções de que os ativos imobilizados, por exemplo, só podem ser registrados com base no seu efetivo custo de aquisição ou produção.

128. Algumas dúvidas têm sido suscitadas quanto à interpretação de que a não menção à reavaliação não impede que ela seja feita espontaneamente. O CFC alerta para o fato de que a reavaliação está sim, impedida, desde o início do exercício social iniciado a partir de 01 de janeiro de 2008, em função da existência dos critérios permitidos de avaliação para os ativos não monetários.

129. O fato de ter havido mudança de critério de avaliação para certos instrumentos financeiros, que agora passam, conforme sua classificação, a ser avaliados ao valor justo, nada tem a ver com a reavaliação. Avaliação a valor justo e reavaliação de ativos são institutos e conceitos contábeis diferentes, baseados inclusive em fundamentos distintos (valor justo, por exemplo, é valor de mercado de venda, ou valor esperado de fluxo de caixa futuro, enquanto a reavaliação se faz com base no valor de reposição).” (grifos nossos)

Assim, devem-se considerar para esses diversos cenários de contabilização, sempre que recomendado pela normativa contábil/societária, os reflexos contábeis traçados a partir do Pronunciamento CPC n.º 27 (Ativo Imobilizado), do Pronunciamento CPC n.º 46 (Mensuração do Valor Justo), dentre tantos outros. 

Voltando à questão da tributação, importante mencionar alguns aspectos relevantes.

Muito já se discutiu acerca da questão relativa à influência da classificação contábil adotada para o ativo para fins de tributação, especificamente acerca da definição da natureza do ingresso (ganho ou receita bruta) e do coeficiente ou percentual de presunção de lucro a ser adotado, de 8% ou 32%, para apuração do Lucro Presumido.

Assim, o mais recente entendimento emitido pela Receita Federal do Brasil (RFB) acerca do tema, na Solução de Consulta Cosit n.º 7, de 2021, foi no sentido de que pouco importa a classificação contábil atribuída ao ativo ou ter sido destinado a outros fins (v.g., locação), para fins de definição do coeficiente de presunção de lucro a ser adotado, devendo prevalecer sobre a atividade que constitui o objeto social da pessoa jurídica (venda de imóveis) o percentual de 8% incidente sobre a receita bruta auferida:

LUCRO PRESUMIDO. ATIVIDADE IMOBILIÁRIA. VENDA DE IMÓVEIS. IMOBILIZADO. INVESTIMENTO. RECEITA BRUTA. GANHO DE CAPITAL.

Para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ, a receita bruta auferida por meio da exploração de atividade imobiliária relativa à compra e venda de imóveis próprios submete-se ao percentual de presunção de 8% (oito por cento).

Essa forma de tributação subsiste ainda que os imóveis vendidos tenham sido utilizados anteriormente para locação a terceiros, se essa atividade constituir objeto da pessoa jurídica, hipótese em que as receitas dela decorrente compõem o resultado operacional e a receita bruta da pessoa jurídica.

A receita decorrente da alienação de bens do ativo não circulante, ainda que reclassificados para o ativo circulante com a intenção de venda, deve ser objeto de apuração de ganho de capital que, por sua vez, deve ser acrescido à base de cálculo do IRPJ na hipótese em que essa atividade não constitui objeto pessoa jurídica, não compõe o resultado operacional da empresa nem a sua receita bruta.

Dispositivos Legais: Lei nº 6.404, de 1976, art. 179, IV; Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, arts. 11 e 12; Lei nº 9.430, de 1996, art. 25; Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2017, arts. 26, 33, § 1º, II, ‘c’, e IV, ‘c’, e 215, caput e § 14. (grifos nossos)

Em outras palavras, mesmo se os imóveis vendidos forem alugados e classificados como ativo imobilizado (Ativo Não Circulante) dentro do patrimônio, o resultado decorrente dessas vendas de imóveis deve configurar receita bruta para fins de aplicação do coeficiente de 8% do Lucro Presumido.

No contexto de sociedades que atuem na exploração de atividade imobiliária, geralmente se vê como mais adequada a adoção do regime de tributação pelo Lucro Presumido, com a aplicação do percentual de presunção de 8% e, sobre ele, as alíquotas de IRPJ e CSLL, considerando-se uma carga tributária total de 5,93% (15% * 8% + 9% * 12% + 3,65%), somando-se ao adicional de IR, que propiciará uma carga tributária final de aproximadamente 6,73% sobre a receita bruta [(15%+10%) * 8% + 9% * 12% + 3,65%], tendo em vista incidir PIS (0,65%) e Cofins (3%) sobre a receita bruta auferida. 

Por outro lado, em caso de não ser objeto ou atividade principal da sociedade (art. 12 do Decreto-Lei n.º 1.598/1977) a alienação de imóveis, deve-se aplicar as regras de apuração de ganho de capital, considerando o custo de aquisição como base para a aferição da parcela a ser tributada a título de IR e CSLL, sem que se submeta a qualquer coeficiente de presunção para fins de aferição do Lucro Presumido. Além disso, não haveria incidência de PIS e Cofins na operação. Nesse sentido, o art. 215 da Instrução Normativa n.º 1.717/2017 assim dispõe:

“Art. 215. O lucro presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de que tratam o caput e os §§ 1º e 2º do art. 33 sobre a receita bruta definida pelo art. 26, relativa a cada atividade, auferida em cada período de apuração trimestral, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos.

§ 1º O resultado presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de que tratam o caput e os §§ 1º a 3º do art. 34 sobre a receita bruta definida pelo art. 26, relativa a cada atividade, auferida em cada período de apuração trimestral, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos.

 § 2º No caso de atividades diversificadas será aplicado o percentual correspondente a cada atividade. § 3º Serão acrescidos às bases de cálculo de que tratam o caput e o § 1º:

I – os ganhos de capital, demais receitas e resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pelo caput e pelo § 1º, auferidos no mesmo período, inclusive:

(…)” (grifos nossos)

No mais, em relação às diversas propostas de reforma tributária apresentadas nos últimos anos, importante pontuarem-se algumas questões relevantes que dizem respeito ao tratamento fiscal das Holdings patrimoniais.

Nesse contexto, a questão do ataque do governo a tais vantagens fiscais, que podem ser extraídas quando da constituição de Holdings imobiliárias, não é nova.

Nesse sentido, válido lembrar do Projeto de Lei nº 3.887/2020, que propunha a criação da Contribuição Social sobre Operações com Bens e Serviços (CBS) sobre a receita bruta, em substituição ao PIS e Cofins, praticamente inviável a tais Holdings imobiliárias, em relação as quais praticamente não haveria crédito a apropriar, enquanto se substituía a alíquota sobre a receita para 12%.

No contexto, a recente proposta apresentada pelo ministro Paulo Guedes (PL n.º 2.337/2021), em que pese tenha esquecido a questão do PIS e da Cofins, passou a prever – por outro viés – a obrigatoriedade de adoção do regime de apuração do IR pelo lucro real para essas Holdings, tornando mais gravosa a incidência tributária se compararmos com o regime de apuração pelo Lucro Presumido.

Em que pese ter sido excluída tal obrigatoriedade do texto substitutivo apresentado pelo deputado Celso Sabino (relator na Câmara dos Deputados), há uma longa tramitação no Congresso para que a referida proposição seja realmente afastada.

A priori, a proposta também passa a prever uma redução da alíquota de IRPJ dos atuais 25% para 20%, mantendo a alíquota de 9% de Contribuição Social sobre Lucro Líquido (CSLL), passando a tributar em 20% os lucros e dividendos. Assim, no caso de empresas sujeitas ao Lucro Real, haveria um acréscimo de alíquota nominal de 34% (25% + 9%) para 44%.

Nesse contexto, a oneração tributária das operações realizadas por Holdings imobiliárias seria inevitável, gerando sérios prejuízos às pessoas que se utilizam de tais estruturas para fins sucessórios ou de blindagem patrimonial, assim como quaisquer outros fins.

Foto por Sean Pollock em Unsplash

08 de junho de 2021

O mundo empresarial nunca foi tão rápido, dinâmico e inovador. Negócios disruptivos surgem a todo o momento, impactando e alterando a realidade de um modo global.

Para que este tipo de negócio possa florescer é imprescindível que exista um ambiente jurídico propício que atraia investimentos e incentive empreendedores a alcançar soluções inovadoras para os inúmeros problemas de nossa sociedade.

Neste contexto, foi sancionada, no dia 01 de junho de 2021 a Lei Complementar 182/21, também conhecida como o Marco Legal das Startups, buscando fomentar o ambiente de negócios de inovação brasileiro.

Eis aqui as 5 principais novidades trazidas pelo Marco Legal das Startups:

1 – Definição de startup

Podem enquadrar-se como startups as organizações empresariais ou societárias, cuja atuação caracterize-se pela inovação aplicada a modelo de negócios ou a produtos ou serviços ofertados e que tenham receita bruta anual de até R$ 16.000.000,00 (dezesseis milhões de reais).

Além disso, apenas podem considerar-se startups para os fins legais empresas com no máximo 10 (dez) anos de inscrição no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ).

2 – Proteção ao Investimento em startups

As startups poderão admitir aporte de capital por pessoa física ou jurídica, que poderá resultar ou não em participação no capital social da empresa a depender da modalidade de investimento escolhida pelas partes.

O Marco Legal das Startups, com o claro intuito de fomentar este tipo de investimento, prevê que o investidor que realizar aporte sem a participação direta no capital social – o investidor anjo – não responderá por quaisquer eventuais dívidas da startup, inclusive em recuperação judicial. Por outro lado, este tipo de investidor também não será considerado sócio, tampouco possuirá poderes de gestão do negócio.

3 – Sandbox Regulatório

O Marco Legal das Startups autoriza a criação de programas de ambiente regulatório experimental, o chamado Sandbox Regulatório. Isto nada mais é que a possibilidade de órgãos e agências públicas simplificarem regulamentações, de forma temporária, para que as startups desenvolvam modelos de negócios inovadores e testem novas técnicas e tecnologias em ambiente menos burocrático.

4 – Licitações

A nova lei prevê também a possibilidade de contratação de startups por órgãos da administração pública através de um modelo especial de licitações. Vale destacar que os contratos de soluções inovadoras entre o setor público e startups estão limitados ao valor de R$ 1.600.000,00 (um milhão e seiscentos mil reais).

5 – Publicações das S.A.

Por fim, importante notar que o Marco Legal das Startups estabeleceu o fim da obrigatoriedade de sociedades por ações – S.A. fechadas com receita bruta de até R$ 78 milhões publicarem seus balanços em jornais de grande circulação, podendo publicar seus balanços de forma eletrônica, em seu próprio website por exemplo. Note-se que, apesar de incluída no Marco Legal das Startups, esta modificação afeta não apenas empresas deste tipo mas sim todas as sociedades por ações de capital fechado.

Foto por Marvin Meyer em Unsplash